La Consulta dichiara l’illegittimità costituzionale dell’imposta municipale unica (IMU) a tutela dell’istituto della famiglia

Di RICCARDO LANCIA -

Corte cost. 13.10.2022_n. 209

Con la sentenza in commento, la Consulta ha dichiarato l’illegittimità costituzionale del quarto e quinto periodo dell’art. 13, comma 2, d.l. 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla l. 22 dicembre 2011, n. 214, come modificato dall’art. 1, comma 707, lett. b), l. 27 dicembre 2013, n. 147 (“Legge di Stabilità 2014”), nella parte in cui, ai fini del riconoscimento dell’esenzione dall’imposta municipale unica (“IMU”), definisce l’“abitazione principale” come quella in cui si realizza la contestuale sussistenza del duplice requisito della residenza anagrafica e della dimora abituale del possessore (soggetto passivo) e del relativo nucleo familiare.

La pronuncia in epigrafe trae origine dalla questione di legittimità costituzionale sollevata dalla Commissione Tributaria Provinciale (“CTP”) di Napoli remittente e dalla successiva ordinanza del 12 aprile 2022, n. 94, con cui la Corte costituzionale ha sollevato innanzi a sé la suddetta questione di legittimità; quest’ultima, tra l’altro, ampiamente condivisa nel suo contenuto sostanziale e già analizzata in questa Rivista[1].

Il fulcro della questione verte sul corretto significato da attribuire al concetto di “abitazione principale” rilevante ai fini della concessione dell’esenzione dall’IMU, in quanto l’art. 13, comma 2, d.l. n. 201/2011, prevedeva che, nel caso in cui i componenti del nucleo familiare avessero stabilito la dimora abituale e la residenza anagrafica in immobili diversi situati nel territorio comunale, le agevolazioni per l’abitazione principale e per le relative pertinenze in relazione al nucleo familiare si sarebbero applicate ad un solo immobile. Pertanto, tale norma definiva l’“abitazione principale” come quella in cui si realizzava la contestuale sussistenza del duplice requisito della residenza anagrafica e della dimora abituale non solo del possessore dell’immobile, ma anche del relativo nucleo familiare[2].

La Corte costituzionale ha enunciato – in linea con quanto statuito nell’ordinanza n. 94/2022 – i rilievi critici sottesi alla norma censurata tra cui, in maniera pressoché assorbente, è stato evidenziato il pregiudizio arrecato alle persone legate dal vincolo del matrimonio o dell’unione civile. D’altronde, sino alla costituzione del suindicato vincolo, ciascun partner avrebbe potuto beneficiare del regime di integrale esenzione dall’IMU nella misura in cui il rispettivo immobile fosse stato considerato come abitazione familiare. Di converso, la costituzione del suddetto vincolo accompagnata dalla mancata soddisfazione del requisito dell’“abitazione principale” avrebbe, invece, precluso irrimediabilmente l’applicazione del regime fiscale di favore.

A ben vedere, la causa di ciò si rinveniva nell’attribuzione di un valore eccessivamente dirimente ad un elemento ultroneo e privo di un legame rilevante rispetto alla conformazione del presupposto dell’IMU – come noto – individuato nel possesso dell’immobile da intendere quale peculiare relazione di fatto e di diritto del soggetto passivo con l’immobile[3].

Il problema principale risiedeva proprio nella differente intensità attribuita dalla norma censurata alla residenza e alla dimora abituale del nucleo familiare nel medesimo Comune di localizzazione dell’immobile rispetto, invece, all’unico elemento rilevante in ambito fiscale e non adeguatamente valorizzato: ovvero il possesso dell’immobile adibito ad abitazione principale. Invero, tale differente intensità finiva per risolversi in modo pregiudizievole – e finanche irragionevole – in un mutamento del regime fiscale connesso all’IMU con conseguente passaggio dal regime di esenzione a quello di imponibilità.

In questo contesto, la giurisprudenza di legittimità, pur potendo attenuare, in via interpretativa, gli effetti distorsivi della norma de qua, ha, piuttosto, preferito mantenere un atteggiamento rigido e restrittivo a favore dell’interesse erariale con evidente pregiudizio arrecato all’istituto della famiglia. In particolare, si allude al consolidato orientamento secondo cui, laddove i componenti del nucleo familiare avessero stabilito la residenza in due distinti Comuni, ne sarebbe derivata la negazione del beneficio dell’esenzione dall’IMU ad entrambi in ragione della mancata integrazione del requisito dell’“abitazione principale”[4].

In linea con quanto disposto nell’ordinanza n. 94/2022, la Consulta ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dell’art. 13, comma 2, d.l. n. 201/2011 per violazione delle seguenti norme costituzionali:

  1. 3 Cost., in quanto, tramite il riferimento al nucleo familiare, la norma censurata determinava una irragionevole disparità di trattamento rispetto a chi, in quanto singolo o convivente di fatto, si vedeva riconosciuto il suddetto beneficio al semplice sussistere del doppio contestuale requisito della residenza e della dimora abituale nell’immobile;
  2. 31 Cost., poiché la norma censurata ricollegava l’abitazione principale alla contestuale residenza anagrafica e dimora abituale del possessore e del nucleo familiare con il risultato finale, cui è pervenuta la giurisprudenza di legittimità, di riconoscere l’esenzione dall’IMU, di fatto, solo in caso di “disgregazione” del nucleo familiare;
  3. 53 Cost., in ragione della natura reale dell’IMU che dovrebbe valorizzare la situazione oggettiva del contribuente, a discapito di quella soggettiva. Ed infatti, ogni diversificazione del regime tributario, per aree economiche o per tipologia di contribuenti, deve essere supportata da adeguate giustificazioni, in assenza delle quali la differenziazione non può che degenerare in arbitraria discriminazione[5].

Sebbene l’art. 13, comma 2, d.l. n. 201/2011 sia stato abrogato dalla l. 27 dicembre 2019, n. 160 (“Legge di Bilancio 2020”), la declaratoria di illegittimità costituzionale ha colpito, in via consequenziale, anche parte della disciplina della c.d. “nuova IMU” di cui all’art. 1, comma 741, lett. b), della Legge di Bilancio 2020, come modificato dall’art. 5-decies, d.l. 21 ottobre 2021, n. 146, convertito, con modificazioni, dalla l. 17 dicembre 2021, n. 215. In particolare, la Consulta non ha ritenuto conforme a Costituzione neanche l’art. 1, comma 741, lett. b), della Legge di Bilancio 2020 nella parte in cui è stato previsto:

  1. il requisito dell’“abitazione principale” – pedissequamente all’art. 13, comma 2, d.l. n. 201/2011 – anziché disporre che per “abitazione principale” si sarebbe inteso l’immobile di dimora abituale e residenza anagrafica del solo possessore, espungendo ogni riferimento al nucleo familiare;
  2. che, «nel caso in cui i componenti del nucleo familiare abbiano stabilito la dimora abituale e la residenza anagrafica in immobili diversi situati nel territorio comunale o in comuni diversi, le agevolazioni per l’abitazione principale e per le relative pertinenze in relazione al nucleo familiare si applicano per un solo immobile, scelto dai componenti del nucleo familiare». Del resto, appare innegabile che, consentendo ai contribuenti di scegliere l’individuazione dell’unico immobile da esentare, la novella ha negato la doppia esenzione dall’IMU per ciascuno degli immobili nei quali i coniugi o i componenti di una unione civile abbiano avuto l’esigenza di stabilirla per le ragioni di vita più disparate come, ad esempio, quelle di natura lavorativa.

Con riguardo a quest’ultimo punto, giova segnalare che l’unico limite alla declaratoria di illegittimità costituzionale è stato ravvisato nelle c.d. “seconde case”, in quanto la Consulta ha inteso evitare ogni potenziale beneficio fiscale indebito per le coppie unite in matrimonio o in unione civile titolari di “seconde case”, limitando, in tale caso, l’esenzione al solo immobile adibito ad abitazione principale.

Relativamente alla “nuova IMU” introdotta dalla Legge di Bilancio 2020, la pronuncia in epigrafe appare innovativa rispetto all’ordinanza n. 94/2022, che, al contrario, nulla prevedeva con riguardo ai potenziali profili di illegittimità costituzionale della “nuova IMU”. Tale scelta della Consulta, oltre ad essere condivisibile, appare logica e ragionevole in base all’assunto che la mancata estensione della declaratoria di illegittimità costituzionale alla “nuova IMU” avrebbe tradito – almeno in parte – le lungimiranti conclusioni raggiunte, circoscrivendole, altrimenti, ai soli processi in corso riguardanti la previgente normativa.

Giusta ed equilibrata appare, altresì, la limitazione posta alle “seconde case” che assolve ad una evidente finalità anti-elusiva diretta ad evitare il conseguimento di un indebito vantaggio fiscale all’istituto della famiglia. D’altronde, tale limitazione mostra inequivocabilmente il difficile ma equo bilanciamento raggiunto dalla Consulta in termini di giustizia sostanziale: la necessità di porre un freno alla discriminazione patita dalla famiglia ai fini IMU né può né deve tradursi nello “sdoganamento” di un beneficio fiscale non altrimenti spettante, a prescindere dal fatto che «il sistema fiscale italiano si dimostra avaro nel sostegno alle famiglie. E ciò nonostante la generosità con cui la Costituzione italiana ne riconosce il valore, come leva in grado di accompagnare lo sviluppo sociale, economico e civile, dedicando ben tre disposizioni a tutela della famiglia, con un’attenzione che raramente si ritrova in altri ordinamenti»[6].

La sentenza della Corte Costituzionale in rassegna propone notevoli riflessi sostanziali per i contribuenti e relativi nuclei familiari, legittimando, di fatto, la presentazione dell’istanza di rimborso, salvo che per i rapporti esauriti. Pertanto, in caso di versamento dell’IMU sulla casa dell’altro coniuge ubicata nel medesimo Comune ovvero in ipotesi di assolvimento, in via cautelativa, dell’IMU su entrambe le abitazioni in ragione del restrittivo indirizzo della giurisprudenza di legittimità in materia, si potrebbe chiedere il rimborso del quantum assolto a titolo di IMU negli ultimi cinque anni, ai sensi dell’art. 1, comma 164, l. 27 dicembre 2006, n. 296 (“Legge Finanziaria 2007”).

Elemento ostativo al rimborso potrebbe, però, risultare il possesso di “seconde case” atteso che, qualora non sia possibile stabilire con certezza, in base alla consultazione dei dati delle utenze a rete (e.g., gas, acqua ed energia elettrica), che una delle due abitazioni del possessore sia effettivamente la dimora abituale, il regime di esenzione verrebbe limitato al solo immobile rispetto al quale tale certezza sussista[7].

[1] Si rinvia a R. Lancia, Riconoscimento dell’esenzione dall’imposta municipale unica (IMU) per l’abitazione principale, in questa Rivista online, 2022, 1 ss. Sulla pronuncia in epigrafe si veda, invece, A. Busani, Via la discriminazione per le coppie sposate e le unioni civili, in Il Sole 24Ore, 14 ottobre 2022, 1; G. Trovati, Imu dei coniugi, la Consulta cancella i limiti alle esenzioni, in Il Sole 24Ore, 14 ottobre 2022, 1; G. Ielo, L’esenzione IMU per l’abitazione principale spetta sempre al possessore che vi risiede e dimora abitualmente, in IPSOA Quotidiano, 14 ottobre 2022, 1 ss.

[2] Probabilmente, l’unificazione dei concetti di “residenza anagrafica” e di “dimora abituale” era funzionale a contrastare eventuali condotte elusive da parte dei coniugi, come già avvenuto per l’imposta comunale sugli immobili (ICI) in relazione al fenomeno delle c.d. “residenze fittizie”; sul punto, si veda, senza pretesa di esaustività, A. Piccolo, Abitazioni principali esenti dall’IMU anche se i coniugi risiedono in Comuni diversi, in Il fisco, 2020, 38, 3690 ss.

[3] R. Lancia, Riconoscimento dell’esenzione dall’imposta municipale unica (IMU) per l’abitazione principale, cit., 1 ss. Sul presupposto dell’IMU, fra i vari, M. Basilavecchia, Profili generali dell’imposta comunale sugli immobili, in Rass. trib., 1999, 5, 1354; A. Fedele, Imposte reali ed imposte personali nel sistema tributario italiano, in Riv. dir. fin. sc. fin., 2002, 1, 460; R. Lancia, La soggettività passiva tributaria del coniuge, ai fini Ici, non scompare a seguito della separazione consensuale, in questa Rivista, 2022, 1 ss.

[4] Cass., sez. VI, 19 febbraio 2020, n. 4166; Cass., sez. VI, 19 febbraio 2020, n. 4170; Cass., sez. V, 17 giugno 2021, n. 17408; Cass., sez. VI, 25 novembre 2021, n. 36676.

[5] Corte cost., 13 ottobre 2022, n. 209; Corte cost., 11 febbraio 2015, n. 10.

[6] Corte cost., 13 ottobre 2022, n. 209.

[7] L. Lovecchio, Aperta la strada alle istanze di rimborso, in Il Sole 24Ore, 14 ottobre 2022, 1, il quale ha precisato, tra l’altro, che l’onere della prova si atteggia diversamente a seconda ci si trovi innanzi ad un’istanza di rimborso o ad un atto di accertamento del Comune: nel primo caso, l’onere è in capo al contribuente che potrebbe essere chiamato a produrre, ad esempio, la documentazione afferente i costi dei consumi e nel secondo, invece, dovrebbe essere il Comune a procurarsi gli elementi utili a contestare l’esenzione richiesta.

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